- стоимость имущества превышает 100 000 руб. (в отношении имущества, введенного в эксплуатацию с 1 января 2016 года) или 40 000 руб. (в отношении имущества, введенного в эксплуатацию раньше);
- пункте 1 статьи 256 Налогового кодекса РФ. Например, унитарное предприятие может амортизировать имущество, полученное в оперативное управление или хозяйственное ведение. Однако если это имущество было создано или приобретено за счет средств целевого бюджетного финансирования (в т. ч. и предыдущим собственником), то начислять по нему амортизацию нельзя (письмо Минфина России от 12 ноября 2015 г. № 03-03-06/4/65313).
Такие правила установлены пунктом 1 пунктом 7
Если стоимость основного средства больше 40 000 руб., но меньше 100 000 руб. включительно, его стоимость спишите на расходы:
– в бухучете – через амортизацию;
– в налоговом учете – единовременно в день, когда имущество передано в эксплуатацию.
IT-организации
Организациям, предоставлено право не включать в состав амортизируемого имущества электронно-вычислительную технику (п. 6 ст. 259 НК РФ). Затраты на ее приобретение такие организации могут учитывать как материальные расходы (подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ).
Неотделимые улучшения
В составе амортизируемого имущества можно учитывать капитальные вложения в форме неотделимых улучшений арендованных основных средств и основных средств, полученных в безвозмездное пользование (по договору ссуды). Неотделимые улучшения включите в состав амортизируемого имущества только в том случае, если капитальные вложения произведены с согласия арендодателя (ссудодателя), но без возмещения с его стороны. Такие правила установлены пунктом 1
Нематериальные активы
Кроме основных средств и капвложений в арендованные объекты, амортизируемым имуществом признаются нематериальные активы организации (объекты интеллектуальной собственности).
Объект интеллектуальной собственности признается нематериальным активом в налоговом учете, если он удовлетворяет следующим требованиям:
- объект используется в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации;
- срок планируемого использования объекта более 12 месяцев;
- объект способен приносить экономические выгоды (доход);
- существование объекта интеллектуальной собственности и (или) исключительное право на него подтверждено документально.
Такие требования установлены пунктом 3 статьи 257 Налогового кодекса РФ. Более подробно условия признания объекта интеллектуальной собственности в качестве нематериального актива прописаны в таблице .
К нематериальным активам не относятся:
- не давшие положительного результата научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы;
- интеллектуальные и деловые качества сотрудников организации, их квалификация и способность к труду.
Такие правила установлены пунктом 3 статьи 257 Налогового кодекса РФ. Перечень объектов интеллектуальной собственности, которые можно отнести к нематериальным активам, приведен в таблице .
По нематериальным активам, использование которых началось с 1 января 2016 года, начисляйте амортизацию, если их стоимость превышает 100 000 руб.
Это следует из пункта 1 статьи 256 Налогового кодекса РФ и пункта 7 статьи 5 Закона от 8 июня 2015 г. № 150-ФЗ.
Не начисляйте амортизацию по нематериальному активу, если оплата его стоимости будет происходить периодическими платежами в течение срока действия договора (подп. 8 п. 2 ст. 256 НК РФ). Такие затраты включаются в прочие расходы, связанные с производством и реализацией (подп. 37 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Ситуация: нужно ли в налоговом учете начислять амортизацию по основным средствам, первоначальная стоимость которых менее 100 000 руб., но более 40 000 руб. Основные средства введены в эксплуатацию до 1 января 2016 года
Да, нужно.
Порядок, согласно которому амортизируемым имуществом признаются основные средства первоначальной стоимостью более 100 000 руб., введен в действие с 1 января 2016 года (п. 4 ст. 5 Закона от 8 июня 2015 г. № 150-ФЗ). Причем этот порядок распространяется только на объекты, введенные в эксплуатацию начиная с 1 января 2016 года (независимо от даты приобретения).
По объектам, которые были введены в эксплуатацию до 1 января 2016 года, но после 1 января 2011 года, порядок налогового учета и механизм начисления амортизации не изменились. Если первоначальная стоимость основных средств более 40 000 руб., но не превышает 100 000 руб. и организация продолжает эксплуатировать их после 1 января 2016 года, она должна начислять на них амортизацию по ранее установленным нормам. Исключать эти объекты из состава амортизируемого имущества нельзя.
Это следует из положений пункта 7 статьи 5 Закона от 8 июня 2015 г. № 150-ФЗ.
Обратите внимание! В бухучете лимит первоначальной стоимости для признания объекта основным средством другой – 40 000 руб. Из-за этого при списании стоимости основного средства на расходы между данными бухгалтерского и налогового учета может возникнуть разница (ПБУ 18/02).
Ситуация: нужно ли включить в состав амортизируемого имущества запчасти, которые организация устанавливает при ремонте оборудования. Запчасти предоставляются на условиях аренды взамен агрегатов, демонтируемых на период ремонта
Да, нужно, если запчасти соответствуют признакам амортизируемого имущества.
Амортизируемым признается имущество, которое:
- находится у организации на праве собственности;
- используется для получения дохода;
- предназначено для использования в течение более 12 месяцев;
- стоит дороже 100 000 руб.
Такие правила установлены пунктом 1 статьи 256 Налогового кодекса РФ.
Поскольку передача имущества по договорам аренды приносит организации доход, комплектующие (агрегаты, запчасти) стоимостью более 100 000 руб., которые она предоставляет заказчикам в качестве подменных, отвечают этим критериям. Поэтому их следует включить в состав основных средств и начислять по ним амортизацию в течение срока полезного использования (ст. , НК РФ).
Ситуация: можно ли при методе начисления единовременно списать в расходы стоимость нематериального актива, которая не превышает 100 000 руб. Оплата стоимости актива происходит единовременно
Да, можно.
Стоимостный критерий, определенный в пункте 1 статьи 256 Налогового кодекса РФ (с 2016 года – 100 000 руб.), распространяется не только на имущество организации, но и на принадлежащие ей нематериальные активы. А поскольку особых правил налогового учета для нематериальных активов, стоимость которых меньше установленного лимита, не установлено, затраты на их приобретение можно включить в состав материальных расходов на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса РФ. При этом расходы можно списать в полной сумме при вводе нематериальных активов в эксплуатацию.
Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 9 сентября 2011 г. № 03-03-10/86 и ФНС России от 1 ноября 2011 г. № ЕД-4-3/18192 .
Это правило распространяется и на исключительные права, ставшие результатом НИОКР. Поскольку такие права признаются нематериальным активом (а значит, и амортизируемым имуществом), затраты на их создание (разработку) в сумме менее 100 000 руб. начиная с 2016 года тоже можно учитывать на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса РФ (п. 5 ст. 262 , п. 3 ст. 257 НК РФ, ).
Ситуация: нужно ли в налоговом учете начислять амортизацию по основным средствам, приобретенным (созданным) в рамках работ по мобилизационной подготовке. Расходы на приобретение (создание) основных средств не компенсируются из бюджета
Да, нужно.
Объекты мобилизационных мощностей, введенные в эксплуатацию в 2016 году или позже, признаются амортизируемым имуществом, если их первоначальная стоимость превышает 100 000 руб. (п. 7 ст. 5 Закона от 8 июня 2015 г. № 150-ФЗ). Источник финансирования расходов на приобретение или создание таких объектов значения не имеет – их можно амортизировать на общих основаниях.
Если стоимость объекта мобилизационного назначения не превышает 100 000 руб., затраты на его приобретение (создание) включайте в состав внереализационных расходов. Затраты на содержание мощностей и объектов, необходимых для выполнения мобилизационного плана (кроме капитальных вложений), тоже относятся к внереализационным расходам организации.
Такой порядок следует из положений абзацев и пункта 1 статьи 256, подпункта 17 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ и подтверждается письмом Минфина России от 20 марта 2015 г. № 03-03-06/1/15541 .
Ситуация: можно ли в налоговом учете начислять амортизацию по основному средству, полученному в качестве вклада в уставный капитал. Организация применяет метод начисления
Да, можно.
Если полученное основное средство предполагается использовать для извлечения дохода более 12 месяцев и стоит оно больше 100 000 руб., то его можно признать амортизируемым имуществом (п. 1 ст. 256 НК РФ). Никаких ограничений по начислению амортизации по объектам, полученным в качестве вклада в уставный капитал, глава 25 Налогового кодекса РФ не содержит.
Ситуация: можно ли в налоговом учете начислять амортизацию по основному средству, полученному в качестве вклада в уставный капитал. Организация применяет кассовый метод
Нет, нельзя.
амортизируемого имущества п. 4 ст. 259 НК РФ подпункта 2 пункта 3 статьи 273 Налогового кодекса РФ. При получении имущества в качестве вклада в уставный капитал организация не несет расходов на его оплату. Соответственно, при использовании кассового метода списать стоимость полученных объектов в уменьшение налогооблагаемой прибыли нельзя. Такой точки зрения придерживаются представители контролирующих ведомств в частных разъяснениях.
Ситуация: можно ли в налоговом учете начислять амортизацию по основному средству, полученному безвозмездно. Организация применяет кассовый метод
Нет, нельзя.
Начислять амортизацию можно только на объекты амортизируемого имущества . По общему правилу делать это нужно с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию (п. 4 ст. 259 НК РФ). При использовании кассового метода к указанному порядку добавляется еще одно условие. Допускается амортизация только оплаченного амортизируемого имущества. Это следует из подпункта 2 пункта 3 статьи 273 Налогового кодекса РФ. При безвозмездном получении имущества организация не несет расходов на его оплату. Соответственно, при использовании кассового метода списать стоимость полученных объектов в уменьшение налогооблагаемой прибыли нельзя. Такой точки зрения придерживаются представители контролирующих ведомств в частных разъяснениях.
Главбух советует: есть аргументы, позволяющие организациям, которые применяют кассовый метод, начислять в налоговом учете амортизацию по безвозмездно полученным основным средствам. Они заключаются в следующем.
Ситуация: можно ли в налоговом учете начислять амортизацию по основному средству, если оно оприходовано и используется, но право собственности на него к организации не перешло
Нет, нельзя.
Право собственности организации на основное средство является одним из признаков амортизируемого имущества (п. 1 ст. 256 НК РФ). Поэтому до перехода права собственности не учитывайте данное основное средство в составе амортизируемого имущества. Соответственно, амортизацию по нему начислять не нужно.
Исключением являются основные средства, права собственности на которые подлежат госрегистрации. По ним амортизацию можно начислять с месяца, следующего за тем, в котором такие объекты были введены в эксплуатацию. Независимо от момента подачи правоустанавливающих документов на регистрацию и от самого факта регистрации. Такой порядок предусмотрен пунктом 4 статьи 259 Налогового кодекса РФ.
Ситуация: можно ли в налоговом учете начислять амортизацию по демонстрационным автомобилям, которые организация использует в программах «тест-драйв» и «подменный авто»
Это зависит от того, как долго предполагается использовать эти автомобили.
Имущество организации признается амортизируемым, если удовлетворяет следующим требованиям:
- находится у организации на праве собственности. Это правило действует за некоторыми исключениями, перечисленными в пункте 1 статьи 256 Налогового кодекса РФ;
- используется для получения дохода;
- имущество планируется использовать более 12 месяцев;
- первоначальная стоимость имущества превышает установленный лимит.
Такие правила установлены пунктом 1 статьи 256 Налогового кодекса РФ.
Соответственно, если демонстрационный автомобиль планируется использовать в программах «тест-драйв» и «подменный авто» менее года (например, продать через несколько месяцев эксплуатации), то его следует учитывать как товар. То есть начислять амортизацию в этом случае нельзя, а первоначальную стоимость автомобиля можно будет списать только при его реализации ().
Правомерность такого подхода подтверждается арбитражной практикой (см., например, постановления Арбитражного суда Уральского округа от 23 апреля 2015 г. № Ф09-2212/15 , ФАС Западно-Сибирского округа от 29 января 2013 г. № А81-414/2012).
Если для демонстрационных поездок или в качестве подменного автомобиль будет использоваться более 12 месяцев, то его следует поставить на учет как основное средство и списывать его стоимость через амортизацию (письмо Минфина России от 24 апреля 2007 г. № 07-05-06/105).
Чтобы рассчитать амортизацию по автомобилю, нужно определить срок его полезного использования. Сделать это можно на основании Классификации , утвержденной . Перечень амортизационных групп, в состав которых включаются автомобили различных категорий, приведен в таблице .
При продаже демонстрационного автомобиля, который был включен в состав амортизируемого имущества, налогооблагаемую прибыль уменьшит его остаточная стоимость (подп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ).
Имущество, не подлежащее амортизации
Не все имущество, которое соответствует признакам амортизируемого, может амортизироваться. Исключения из общего правила установлены статьи 256 Налогового кодекса РФ. Стоимость такого имущества не учитывается при расчете налога на прибыль (кроме книг, брошюр и других изданий, стоимость которых включается в прочие расходы, связанные с производством и реализацией). Перечень имущества, по которому нельзя начислять амортизацию, приведен в таблице .
Ситуация: можно ли в налоговом учете начислять амортизацию на объекты внешнего благоустройства (тротуары, внешнее освещение, клумбы и вазоны)
Ситуация: можно ли в налоговом учете начислять амортизацию по таким объектам, как асфальтовые (бетонные, тротуарные) покрытия, которые созданы без привлечения бюджетного (целевого) финансирования
Да, можно, если обустройство таких объектов обусловлено требованиями законодательства.
По общему правилу независимо от источников финансирования асфальтовые (бетонные, тротуарные) покрытия относятся к объектам внешнего благоустройства, и, следовательно, амортизация по ним не начисляется (). Такая точка зрения отражена в письмах Минфина России от 30 января 2008 г. № 03-03-06/1/63 , от 30 октября 2007 г. № 03-03-06/1/745 , от 30 мая 2006 г. № 03-03-04/1/487 , от 25 апреля 2005 г. № 03-03-01-04/1/201 и от 13 октября 2004 г. № 03-03-01-04/1/73 .
В то же время для отдельных отраслей экономики обустройство производственных площадок с асфальтовым и другими видами покрытий рядом с производственными объектами является обязательным в силу законодательства, а также нормативных технических документов в области промышленной безопасности. В таких случаях организация может начислять на них амортизацию. Такой вывод сделан в письме Минфина России от 19 июня 2008 г. № 03-03-06/1/362 .
Главбух советует: есть аргументы, позволяющие начислять амортизацию по асфальтовым (бетонным, тротуарным) покрытиям, созданным без привлечения бюджетных средств, независимо от того, обусловлено ли их обустройство нормами законодательства или нет. Они заключаются в следующем.
Асфальтовые (бетонные, тротуарные) покрытия относятся к объектам дорожного хозяйства. Буквальное прочтение пункта 2 статьи 256 Налогового кодекса РФ позволяет сделать вывод о том, что если при строительстве объектов дорожного хозяйства не было использовано бюджетное или другое целевое финансирование, то амортизацию по таким объектам начислять можно. Главное, чтобы обустройство таких объектов было связано с деятельностью, направленной на получение доходов (п. 1 ст. 252 НК РФ). В арбитражной практике есть примеры судебных решений, которые подтверждают правомерность такого подхода (см., например, постановления ФАС Северо-Западного округа от 1 июня 2009 г. № А56-33207/2008 , от 14 января 2008 г. № А56-4910/2007 , от 18 июля 2005 г. № А56-11749/04 и от 25 октября 2004 г. № А56-32626/03 , Волго-Вятского округа от 22 октября 2008 г. № А28-1630/2008-43/29 , Московского округа от 23 июля 2008 г. № КА-А40/6654-08 , Уральского округа от 26 июня 2008 г. № Ф09-4500/08-С3 , Поволжского округа от 13 июня 2012 г. № А55-19091/2011).
Кроме того, организация может включить такие объекты (стоимостью более 100 000 руб.) в состав амортизируемого имущества:
- в качестве сооружения;
- в качестве капитальных вложений в арендованные основные средства.
Учесть твердые декоративные покрытия в качестве сооружений можно по следующим основаниям. Во-первых, они улучшают доступ к организации, способствуют привлечению дополнительных клиентов, а значит, положительно влияют на увеличение продаж. Во-вторых, наличие твердого покрытия позволяет сократить время погрузочно-разгрузочных работ, что также повышает эффективность бизнеса. Из этого следует, что твердое покрытие используется в деятельности, связанной с получением доходов, и соответствует определению амортизируемого имущества, указанному в пункте 1 статьи 256 Налогового кодекса РФ. Основанием для начисления амортизации в этом случае является абзац 1 пункта 1 статьи 256 Налогового кодекса РФ.
Если твердое покрытие обустроено на арендованной земле, затраты на его строительство можно классифицировать как капитальные вложения в арендованные основные средства (см., например, письмо УФНС России по г. Москве от 16 марта 2006 г. № 18-11/1/20791). При этом в договоре аренды земли (дополнительном соглашении к нему) должно быть отражено согласие арендодателя (право арендатора) на производство неотделимых улучшений в виде асфальтового (бетонного, тротуарного) покрытия (абз. 1 п. 1 ст. 256 НК РФ , ). Кроме того, таким договором (дополнительным соглашением) должно быть предусмотрено, что арендодатель не возмещает арендатору стоимость капитальных вложений (абз. 4 п. 1 ст. 258 НК РФ , ). Основанием для начисления амортизации в этом случае является пункта 1 статьи 256 Налогового кодекса РФ (см., например, письма УФНС России по г. Москве от 14 декабря 2007 г. № 20-12/119684 , от 17 марта 2006 г. № 18-11/20791). О применении амортизационной премии при амортизации неотделимых улучшений арендованного имущества см. Как рассчитать амортизацию по арендованным объектам основных средств в налоговом учете .
Не исключено, что при проверке налоговая инспекция не согласится с включением расходов на устройство (укладку) твердых покрытий в расчет налогооблагаемой прибыли. В таком случае свою позицию организации придется отстаивать в суде.
Пример отражения в бухучете и при налогообложении асфальтированной автостоянки, оборудованной на арендуемой территории. Организация-арендатор применяет общую систему налогообложения
В январе ООО «Торговая фирма «Гермес»» (арендатор) заключило с ООО «Альфа» (арендодатель) договор аренды земельного участка, на котором расположен торговый комплекс. Срок действия договора аренды – 25 лет.
Условиями договора предусмотрено:
- любые работы на арендованном участке арендатор вправе проводить только с согласия арендодателя;
- арендодатель не возмещает вложения арендатора в арендуемое имущество.
В апреле «Гермес» решил оборудовать на арендуемом участке асфальтированную автостоянку. Для этого он заключил с «Альфой» дополнительное соглашение к договору, в котором было отражено согласие арендодателя на обустройство стоянки. Работы по асфальтированию стоянки были выполнены подрядной организацией в мае. Стоимость работ составила 2 360 000 руб. (в т. ч. НДС – 360 000 руб.).
Бухгалтер «Гермеса» руководствовался разъяснениями УФНС России по г. Москве и включил оборудованную автостоянку в состав основных средств.
Согласно Классификации , утвержденной постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1 , данный объект входит в пятую амортизационную группу со сроком полезного использования от 7 до 10 лет включительно.
Объект принят к бухгалтерскому и налоговому учету по первоначальной стоимости 2 000 000 руб. со сроком полезного использования 10 лет.
Доходы и расходы для расчета налога на прибыль «Гермес» определяет методом начисления. Амортизация начисляется линейным методом.
В бухучете «Гермеса» сделаны следующие записи.
В мае:
Дебет 08 Кредит 60
– 2 000 000 руб. – отражена стоимость работ по оборудованию автостоянки;
Дебет 19 Кредит 60
– 360 000 руб. – отражен НДС со стоимости работ по оборудованию автостоянки;
Дебет 60 Кредит 51
– 2 360 000 руб. – оплачены работы, выполненные подрядной организацией;
Дебет 01 Кредит 08
– 2 000 000 руб. – введена в эксплуатацию оборудованная автостоянка;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 360 000 руб. – принят к вычету НДС, начисленный при выполнении работ по оборудованию автостоянки.
С июня в течение 10 лет бухгалтер «Гермеса» ежемесячно начисляет амортизацию по введенному в эксплуатацию объекту основных средств в размере 16 667 руб.: )), так как этот вид имущества является сооружением, обеспечивающим безопасность имущества организации. В частности, забор упомянут в Общероссийском классификаторе основных фондов (ОКОФ), утвержденном постановлением Госстандарта России от 26 декабря 1994 г. № 359 , в подразделе «Сооружения» (коды 12 4540000 , 12 3697000).
Расходы на обеспечение безопасности имущества организации можно считать экономически обоснованными (п. 1 ст. 252 НК РФ). Хотя они не приносят дохода напрямую, зато обеспечивают возможность его получения и минимизируют возможные потери (порчу и утерю имущества организации). Поэтому учитывайте амортизацию, начисленную по забору, ограждающему территорию организации, в расходах, уменьшающих налог на прибыль. письме Минфина России от 24 ноября 2014 г. № 03-03-06/2/59534 .
Одновременно представители Минфина России поясняют, что служебные квартиры можно учитывать в составе обслуживающих хозяйств. Особенность налогообложения таких объектов – это обособленное определение налоговой базы (отдельно от налоговой базы по основному виду деятельности). Об этом сказано в Налогового кодекса РФ.
Как правило, служебные квартиры доходов не приносят, поэтому их содержание убыточно.
Вообще-то такие убытки могут уменьшать налогооблагаемую прибыль, полученную от основной деятельности. Но для этого должны быть выполнены определенные требования. В частности, условия сдачи служебных квартир (в т. ч. стоимость найма и размер затрат на содержание квартиры) должны быть сопоставимы с условиями, на которых сдают аналогичные помещения специализированные организации (гостиницы, общежития).
Если эти требования не выполняются, убыток можно погашать в течение 10 лет, но только за счет прибыли, полученной обслуживающим хозяйством. Очевидно, что служебные квартиры, которые не приносят доходов, установленным критериям не соответствуют. Поэтому воспользоваться рекомендациями Минфина России на практике организации не смогут.
Ситуация: можно ли в налоговом учете начислять амортизацию по объектам непроизводственного назначения (бытовая техника, предметы интерьера, аквариумы, вазоны, тренажеры и т. п.). Нормативный срок службы объектов более 12 месяцев
Приостановление амортизации
Некоторые виды основных средств могут временно исключаться из состава амортизируемого имущества. Начисление амортизации нужно приостановить в следующих случаях:
- при передаче (получении) основных средств в безвозмездное пользование;
- при переводе основных средств на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев по решению руководства организации;
- при реконструкции и модернизации основных средств продолжительностью свыше 12 месяцев;
- на период регистрации судов в Российском международном реестре судов.
Такие правила установлены пунктом 3 статьи 256 Налогового кодекса РФ.
Ситуация: можно ли в налоговом учете начислять амортизацию по имуществу, находящемуся на ремонте более 12 месяцев
Да, можно, если простой связан с особенностями технологического процесса или временной приостановкой производства, с невозможностью использования имущества в деятельности, приносящей доход.
В период простоя оборудования (если не оформляется перевод объекта основных средств на консервацию) продолжайте начислять амортизацию. Ведь перечень случаев, когда основное средство исключается из состава амортизируемого имущества, закрыт. Простой имущества в него не входит. А значит, оснований для прекращения амортизации нет. Такой порядок следует из положений пункта 3 статьи 256 Налогового кодекса РФ, писем Минфина России от 28 февраля 2013 г. № 03-03-10/5834 и и подтверждается арбитражной практикой (см., например, определение ВАС от 23 ноября 2012 г. № ВАС-14779/12 , постановление ФАС Московского округа от 23 июля 2012 г. № А40-65991/11-129-282).
Что касается включения начисленной амортизации в состав расходов при расчете налога на прибыль, то такую возможность организация имеет не всегда.
Если простой связан с особенностями технологического процесса или временной приостановкой производства (например, в связи с отсутствием заказов на продукцию), амортизацию продолжайте списывать на расходы (п. 1 ст. 252 НК РФ). При этом учитывайте, что по общему правилу амортизация производственного оборудования относится к прямым расходам (, Минфина России от 28 февраля 2013 г. № 03-03-10/5834 и ФНС России от 12 апреля 2013 г. № ЕД-4-3/6818). Однако суммы начисленной амортизации в расчет налога на прибыль включать нельзя: они не являются экономически обоснованными (
Амортизируемым
признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации .
Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 рублей.
Амортизируемым имуществом признаются капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя, а также капитальные вложения в предоставленные по договору безвозмездного пользования объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных организацией-ссудополучателем с согласия организации-ссудодателя.
Амортизируемое имущество, полученное организацией от собственника имущества или созданное в соответствии с законодательством РФ об инвестиционных соглашениях в сфере деятельности по оказанию коммунальных услуг или законодательством РФ о концессионных соглашениях, подлежит амортизации у данной организации в течение срока действия инвестиционного соглашения или концессионного соглашения.
Имущество, относящееся к мобилизационным мощностям, подлежит амортизации в установленном НК порядке.
Не подлежат амортизации земля и иные объекты природопользования, а также запасы, товары, объекты незавершенного капитального строительства, ценные бумаги, финансовые инструменты срочных сделок.
Не подлежат амортизации следующие виды амортизируемого имущества:
- имущество бюджетных организаций, кроме имущества, приобретенного в связи с осуществлением предпринимательской деятельности;
- имущество некоммерческих организаций, полученное в качестве целевых поступлений или приобретенное за счет средств целевых поступлений и используемое для осуществления некоммерческой деятельности;
- имущество, приобретенное (созданное) с использованием бюджетных средств целевого финансирования;
- объекты внешнего благоустройства;
- приобретенные издания, произведения искусства. Стоимость изданий включается в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в полной сумме в момент приобретения;
- имущество, приобретенное (созданное) за счет средств, полученных безвозмездно;
- приобретенные права на результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, если по договору на приобретение оплата должна производиться периодическими платежами в течение срока действия договора.
- переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование;
- переведенные на консервацию продолжительностью свыше 3 месяцев;
- находящиеся на реконструкции и модернизации свыше 12 месяцев.
- зарегистрированные в Российском международном реестре судов суда на период нахождения их в Российском международном реестре судов.
Порядок определения стоимости амортизируемого имущества
| Основные средства | Нематериальные активы |
|
Под основными средствами в целях налогообложения понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (работ, услуг) или для управления организацией, первоначальной стоимостью более 40 000 руб. Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (если основное средство получено безвозмездно, либо выявлено в результате инвентаризации, - как сумма, в которую оценено такое имущество) , сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, кроме НДС и акцизов . При проведении налогоплательщиком переоценки (уценки) стоимости объектов основных средств на рыночную стоимость положительная (отрицательная) сумма переоценки не признается доходом (расходом) и не принимаетс я при определении восстановительной стоимости амортизируемого имущества и при начислении амортизации. Остаточная стоимость
основных средств определяется как разница между их первоначальной стоимостью и суммой, начисленной за период эксплуатации амортизации. Остаточная стоимость объектов амортизируемого имущества, амортизация по которым начисляется нелинейным методом, если иное не установлено НК, определяется по формуле: S(n) = S x (1 - 0,01*K)^n
, где S(n) - остаточная стоимость объектов по истечении n месяцев после их включения в соответствующую амортизационную группу (подгруппу); S - первоначальная (восстановительная) стоимость объектов; Важно! При определении остаточной стоимости основных средств, в отношении которых были применено право включать в состав расходов периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10% (не более 30% для основных средств, относящихся к 3-7 амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств.), вместо показателя первоначальной стоимости используется показатель стоимости, по которой такие объекты включены в соответствующие амортизационные группы (подгруппы). (абзац введен ФЗ от 29.11.2012 N 206-ФЗ) N - число полных месяцев, прошедших со дня включения объектов в соответствующую амортизационную группу (подгруппу) до дня их исключения из состава этой группы (подгруппы), не считая периода, в полных месяцах, в течение которого объекты не входили в состав амортизируемого имущества;
K - норма амортизации (в т.ч. с учетом повышающего (понижающего) коэффициента), применяемая в отношении амортизационной группы (подгруппы). Первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов. Первоначальная стоимость имущества, полученного в качестве объекта концессионного соглашения, определяется как рыночная стоимость такого имущества на момент его получения и увеличенная на сумму расходов на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение и доведение такого имущества до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов. |
Нематериальными активами
признаются приобретенные или созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (работ, услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (более 12 месяцев). Для признания нематериального актива необходимо:
Стоимость нематериальных активов, созданных самой организацией, определяется как сумма фактических расходов на их создание, изготовление. К нематериальным активам не относятся:
|
Амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования.
Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика.
Для целей налогового учета организации начисляют амортизацию одним из методов (Ст.259 НК):
- линейный метод;
- нелинейный метод.
Налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10% первоначальной стоимости основных средств (кроме основных средств, полученных безвозмездно) и (или) расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств.
Линейный метод применяется к зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, входящим в 8 - 10 амортизационные группы. К остальным основным средствам налогоплательщик вправе применять любой из методов. Выбранный метод не может быть изменен в течение всего периода начисления амортизации.
Налогоплательщик имеет право включать в состав расходов периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10% (не более 30% для основных средств, относящихся к 3-7 амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств.
Важно! В случае, если основное средство, в отношении которого были применено указанное право, реализовано ранее чем по истечении 5 лет с момента введения его в эксплуатацию лицу, являющемуся взаимозависимым с налогоплательщиком, суммы расходов, ранее включенных в состав расходов очередного отчетного (налогового) периода, подлежат включению в состав внереализационных доходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором была осуществлена такая реализация. (в ред. ФЗ от 29.11.12 г. N 206-ФЗ - применяется при реализации основных средств начиная с 01.01.13 г.)
Сумма амортизации определяется ежемесячно. Амортизация начисляется отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества. Начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества, в т.ч. по объектам основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации, начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект был введен в эксплуатацию, независимо от даты его государственной регистрации , а прекращается - с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости объекта либо когда объект выбыл из состава амортизируемого имущества (в ред. ФЗ от 29.11.12 N 206-ФЗ) .
Начисление амортизации осуществляется в соответствии с нормой амортизации.
Налоговым законодательством дается точное определение, что такое амортизируемое имущество компании. Какие активы относятся к этой категории, и как они отражаются в налоговом учете, узнаем из настоящей публикации.
Понятие амортизируемого имущества
К подобным объектам относят малоценные предметы (производственный инвентарь), ОС и НМА , служащие достаточно долгое время и ежемесячно передающие часть своей стоимости в цену производимого продукта. Таким образом имущество изнашивается, т. е. амортизируется . Отсюда и появился термин «амортизируемое имущество».
В связи с принятыми законодательными изменениями в части налогового учета ОС и НМА с 2016 года объектами амортизируемого имущества на предприятии являются активы, участвующие в производстве, реализации производимой продукции, общем управлении компанией и отвечающие таким критериям (п. 1 ст. 256 НК РФ):
- стоимость единицы без НДС более 100 тыс. руб.;
- срок продуктивного эксплуатирования свыше 1 года.
Группы амортизируемого имущества
Каждый объект ОС и НМА эффективно служит какое-то определенное время, называемое сроком полезного использования. Срок полезного использования амортизируемого имущества (СПИ) для того или иного актива организации различен. Например, станок, работающий в цехе, изнашивается на протяжении 3-5 лет, а здание цеха может эксплуатироваться до 100 лет. Т.е. зависит СПИ от характеристик объекта и именно они лежат в основе классификации ОС, а амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам.
Действующий с 1.01.2017 Классификатор ОФ разделяет их на 10 групп (п. 3 ст. 258 НК). Он представляет собой таблицу, в каждой группе которой перечислены названия объектов ОС, их главные характеристики, соответствующие им коды ОКОФ и размер ежемесячного износа. Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, наступающего за месяцем ввода его в работу.
Изменение лимита цены объектов амортизируемого имущества
В 2017 году в налоговом учете актив считается амортизируемым, если его стоимость превышает 100 тыс. руб. Это условие действует с начала 2016 года, но исключительно по объектам, введенным в эксплуатацию с этого же времени. Более наглядно начисление амортизации представлено в таблице:
|
Стоимость объекта |
Приобретение актива |
|
|
До 2016 года |
С 2016 года |
|
|
До 40 тыс. руб. |
Относится на МПЗ (инвентарь) и списывается полностью, сразу после оприходования |
|
|
От 40 до 100 тыс. руб. |
Начисляется амортизация |
Списывается сразу после оприходования полностью |
|
Свыше 100 тыс. руб. |
Начисляется амортизация |
Начисляется амортизация |
В бухгалтерском учете подобных изменений не произошло, и к амортизируемому относится имущество стоимостью свыше 40 тыс. руб. Как следствие, возникают различия между показателями начисленной амортизации в налоговом и бухгалтерском учете.
Амортизационная премия
Кроме суммы ежемесячного износа компания вправе единовременно начислить амортизационную премию (АП) в размере до 30% от стоимости объекта и отнести на расходы, уменьшающие налог на прибыль . Величина этого единовременного начисления ограничена, ее максимальный размер зависит амортизационной группы (АГ), к которой объект относится (п.9 ст. 258 НК РФ).
Амортизационная премия применяется исключительно к ОС, невозможно использовать ее по отношению к НМА. Амортизационная премия уменьшает стоимость ОС, используемого для начисления износа (п. 9 ст. 258 НК РФ). Т. е. 30-типроцентрая амортизационная премия, примененная к объекту ОС, приведет к тому, что начисление амортизации впоследствии будет производиться из стоимости ОС, равной 70% от ее первоначальной величины.
Амортизационная премия включается в затраты того периода, когда ОС начинает амортизироваться.
Продажа амортизируемого имущества
Итогом реализации активов может быть, как прибыль, так и убыток. И, если операция оказалась прибыльной, то дальнейший алгоритм ясен – увеличение дохода соответственно увеличивает налог на прибыль. Зафиксированные убытки от реализации амортизируемого имущества следует учитывать в расходах равными долями в течение периода, рассчитываемого так:
из СПИ реализованного объекта вычитают срок его фактической эксплуатации до продажи (п. 3 ст. 268 НК).
Затем исчисляют сумму убытка от продажи и включают его в расходы по бухгалтерскому учету в отчетном периоде. Одновременно с этим создают отложенное налоговое обязательство.
Сведения о списании реализованных ОС фиксируют в 3-х налоговых регистрах:
- журнале учета операций по выбытию имущества/ работ/ услуг/ прав;
- форме «Финансовый результат от реализации амортизируемого имущества»;
- информационной справке об объекте ОС.
При допущенном убытке от продажи заполняют еще один учетный регистр по расходам будущих периодов.
Анализ амортизируемого имущества
Эффективность работы амортизируемого имущества в производственном процессе компании определяется проведением анализа. Источниками информации для него являются баланс и приложение к нему (ф-ма № 5, раздел 3). Методика анализа амортизируемого имущества разнится в зависимости от категории имущества. К примеру, нематериальные активы, отличительным признаком которых является перспектива на получение прибыли в будущем, анализируют на предмет эффективности использования и динамики изменений в объеме НМА в целом и по видам за отчетный период по сравнению с данными прошлого периода. Кроме того, экономический анализ НМА включает оценку объема, структуры видов и правовой защищенности этих активов.
Оценивая состояние ОС компании, экономист анализирует:
- структурного движения;
- оборачиваемости и воспроизводства;
- эффективности использования ОС, а также затрат на содержание и эксплуатацию активов.
На балансе в качестве основных средств имеется продуктивный скот(хряки и свиноматки).По классификатору ОС они относятся к 4 амортизационной группе(от 5 до 7 лет)1.Можем ли мы установить срок полезного использования для свиноматок допустим 30 месяцев,поскольку за данный период свиноматка успевает осуществить 6 опоросов,что является нормой и дальнейшее ее использование в основном стаде неэффективно и ведет к дополнительным расходам на ее содержание.,закрепив это в учетной политике?2.Сейчас стоимость единицы продуктивного скота у нас складывается от 20 до 30тыс.руб.,мыне закупаем, а сами выращиваем и переводим в основное стадо.Можем мы включать его вамортизируемое имущество в бухгалтерском и налоговом учете,будет это нарушением,еслитакже напишем в учетной политике,поскольку нам так надо и целесообразно?
1. Установить такой срок полезного использования животных Вы можете только в бухгалтерском учете при условии, что согласно учетной политике для целей бухучета срок полезного использования определяется по правилам, установленным в пункте 20 ПБУ 6/01.
В налоговом же учете при определении срока полезного использования основного средства можно выбрать любой срок, соответствующий временному интервалу, который предусмотрен для той или иной амортизационной группы Классификацией , утвержденной ;
2. Включить животных в состав амортизируемого имущества также можно только в бухгалтерском учете.
В налоговом учете имущество организации признается амортизируемым, если его стоимость превышает 100 000 руб. (в отношении имущества, введенного в эксплуатацию с 1 января 2016 года) или 40 000 руб. (в отношении имущества, введенного в эксплуатацию раньше).
Обоснование
Как ввести в эксплуатацию основное средство
Срок полезного использования основного средства для целей бухучета комиссия может определить двумя способами:
- по правилам, установленным в пункте 20 ПБУ 6/01;
- по Классификации , утвержденной постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1 .
Первый способ . По правилам, установленным в пункте 20 ПБУ 6/01, срок полезного использования определяют исходя из следующих факторов:
- времени, в течение которого планируют использовать основное средство для извлечения доходов. В том числе для управленческих нужд, производства продукции, выполнения работ, оказания услуг;
- периода, по окончании которого основное средство предположительно будет непригодно к дальнейшему использованию, то есть физически изношенным или морально устаревшим. При этом учитывают режим (количество смен) и негативные условия эксплуатации основного средства, а также систему или периодичность проведения ремонта;
- нормативно-правовых и других ограничений использования основного средства (например, срока аренды).
Подробнее об определении срока полезного использования по классификации см. Как определить срок, в течение которого имущество будет амортизироваться в налоговом учете .
Выбранный вариант определения срока полезного использования основного средства закрепите в учетной политике для целей бухучета .
Срок полезного использования основного средства установите приказом руководителя, составленным в произвольной форме. В дальнейшем этот срок можно пересмотреть только после проведения реконструкции, модернизации, достройки или дооборудования основного средства. Во всех остальных случаях срок полезного использования основного средства пересмотреть нельзя вне зависимости от того, эксплуатируют или нет основное средство после окончания ранее установленного срока полезного использования. Такой порядок следует из абзаца 6 пункта 20 ПБУ 6/01 и пунктов , Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н .
Главбух советует: установите одинаковые сроки полезного использования основного средства для целей бухгалтерского и налогового учета. И тогда вам не придется отражать временные разницы (п. 8 ПБУ 18/02).
Обратите внимание: срок полезного использования основного средства, установленный в бухучете, важен при расчете налога на имущество. Связано это с тем, что налог на имущество рассчитывают с остаточной стоимости основного средства, сформированной в бухучете (п. 1 ст. 375 НК РФ).
Чем больше срок полезного использования основного средства, установленный для целей бухучета, тем дольше организация будет платить налог на имущество. Соответственно, чем меньше срок, тем меньшую сумму налога на имущество организация заплатит в бюджет.
Поэтому если в бухучете срок полезного использования установлен меньше, чем в налоговом учете, то не исключено, что при проверке налоговая инспекция потребует это обосновать. Чтобы исключить эти разногласия, в приказе обоснуйте различия в сроках для целей бухгалтерского и налогового учета.
Как определить срок, в течение которого имущество будет амортизироваться в налоговом учете
Ситуация: как определить в налоговом учете срок полезного использования основного средства: как любой срок, предусмотренный амортизационной группой, или как максимальный срок, установленный для амортизационной группы
При определении срока полезного использования основного средства можно выбрать любой срок, соответствующий временному интервалу, который предусмотрен для той или иной амортизационной группы Классификацией , утвержденной постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1 . Налоговый кодекс РФ не содержит по этому вопросу никаких ограничений, а, наоборот, предоставляет организации возможность самостоятельно определять срок полезного использования (п. 1 ст. 258 НК РФ). Правомерность такого вывода подтверждается арбитражной практикой (см., например, постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 3 сентября 2010 г. № А27-24526/2009).
3. Из рекомендации
Олега Хорошего,
начальника отдела налогообложения прибыли организаций департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России
Что относится к амортизируемому имуществу в налоговом учете
Признаки амортизируемого имущества
Имущество организации признается амортизируемым, если удовлетворяет следующим требованиям:
- используется для получения дохода;
- имущество планируется использовать более 12 месяцев;
- стоимость имущества превышает 100 000 руб. (в отношении имущества, введенного в эксплуатацию с 1 января 2016 года) или 40 000 руб. (в отношении имущества, введенного в эксплуатацию раньше);
- находится у организации на праве собственности. Это правило действует за некоторыми исключениями, перечисленными в пункте 1 статьи 256 Налогового кодекса РФ. Например, унитарное предприятие может амортизировать имущество, полученное в оперативное управление или хозяйственное ведение. Однако если это имущество было создано или приобретено за счет средств целевого бюджетного финансирования (в т. ч. и предыдущим собственником), то начислять по нему амортизацию нельзя (
Если стоимость основного средства больше 40 000 руб., но меньше 100 000 руб. включительно, его стоимость спишите на расходы:
– в бухучете – через амортизацию;
– в налоговом учете – единовременно в день, когда имущество передано в эксплуатацию.
